Ein Mantelkauf liegt auch dann vor, wenn der bisherige alleinige Geschäftsführer formal seine Stellung behält, faktisch aber nicht mehr tätig wird. Die Verlustvorträge des erworbenen Unternehmens gehen damit verloren.
Der Mantelkauf kann als entgeltliche Übertragung von „leeren Hülsen“, insbesondere von Gesellschaftsanteilen an Kapitalgesellschaften, die ihre wirtschaftliche Tätigkeit eingestellt haben und von der nur mehr ihre Verlustvorträge übrig sind, beschrieben werden. Er ist insbesondere für Unternehmen von Bedeutung, die durch die Übernahme von Verlustvorträgen einer anderen Gesellschaft Steuervorteile erzielen möchten. Verlustvorträge sind die kumulierten Verluste der Vorjahre, die in Folge von den Gewinnen abgezogen werden können, und so die steuerliche Bemessungsgrundlage reduzieren.
Strenge gesetzliche Regelungen
Da dieser Vorgang jedoch mit erheblichen Missbrauchsrisiken verbunden ist, unterliegt er strengen gesetzlichen Regelungen. Die Verlustvorträge stehen nämlich ab jenem Zeitpunkt nicht mehr zu, ab dem die Identität des Steuerpflichtigen infolge einer wesentlichen Änderung der organisatorischen und wirtschaftlichen Struktur im Zusammenhang mit einer wesentlichen Änderung der Gesellschafterstruktur auf entgeltlicher Grundlage nach dem Gesamtbild der Verhältnisse wirtschaftlich nicht mehr gegeben ist. Damit soll verhindert werden, dass ein Unternehmen eine andere Gesellschaft bloß deshalb erwirbt, um deren Verlustvorträge für sich geltend zu machen.
Entscheidung des Verwaltungsgerichtshofs
Ausgangspunkt einer diesbezüglichen Entscheidung des Verwaltungsgerichtshofs (VwGH) war die B-GmbH, die bis 1999 mit dem Betrieb von Kraftwerken tätig war und Verlustvorträge angehäuft hatte. Zum 31.12.2003 er-warb die X-GmbH um EUR 1,00 die alleinige Beteiligung an der B-GmbH und änderte deren Unternehmensgegenstand in die technische Beratung. Die seit 1990 bestellte Geschäftsführerin der B-GmbH behielt ihre Funktion, wirkte aber nicht mehr aktiv am operativen Geschäft mit, vielmehr wurden die Geschäfte von Organen der X-GmbH abgewickelt. Dadurch trat laut Finanzamt eine wesentliche Änderung der organisatorischen Gesellschafterstruktur ein, was zu einem Abzugsverbot der Verlustvorträge führte.
Tatsächliches Wirken in der Geschäftsführung entscheidend
Der VwGH bestätigte erneut, dass eine wesentliche Änderung der organisatorischen Struktur vorliegt, wenn alle oder die überwiegende Mehrheit der Mitglieder der Geschäftsführung in einem Zug oder sukzessive ersetzt werden. Dabei ist die wirtschaftliche Betrachtungsweise anzuwenden und auf das tatsächliche Wirken in der Geschäftsführung abzustellen. Wird eine Organstellung nur formal beibehalten, während die faktische Geschäftsführung wechselt, bewirkt dies eine wesentliche Änderung der organisatorischen Struktur in der Gesellschaft. Damit bestätigte der VwGH die bisherige Sicht der Finanzverwaltung. Ein bloß formales Beibehalten der Geschäftsführungsbefugnisse kann die Wirkung des Mantelkaufs nicht verhindern. Es liegt also ein Mantelkauf auch dann vor, wenn der bisherige alleinige Geschäftsführer formal seine Stellung behält, faktisch aber nicht mehr tätig wird, sondern die tatsächlichen operativen Geschäfte von anderen Personen ausgeübt werden. Im Ergebnis stehen die Verlustvorträge der B-GmbH der X-GmbH nicht zu.
MITARBEITERRABATTE FÜR EHEMALIGE ARBEITNEHMER
Werden Arbeitnehmern Mitarbeiterrabatte gewährt, ist ein solcher geldwerter Vorteil lohnsteuerbefreit und führt zu keinem Sachbezug. Das gilt auch für Mitarbeiterrabatte, die ehemaligen bzw in Ruhestand getretenen Arbeitnehmern gewährt werden.
Unter Mitarbeiterrabatten versteht man geldwerte Vorteile aus dem verbilligten oder kostenlosen Bezug von Waren oder Dienstleistungen, die der Arbeitgeber oder ein mit dem Arbeitgeber verbundenes Konzernunternehmen im allgemeinen Geschäftsverkehr anbietet. Ein Mitarbeiterrabatt ist lohnsteuerfrei, wenn er 20 % nicht übersteigt. Übersteigt der Mitarbeiterrabatt 20 %, dh wird vom Arbeitgeber ein höherer Rabatt gewährt, liegt ein Vorteil aus dem Dienstverhältnis vor, von dem im gesamten Kalenderjahr EUR 1.000,00 (Freibetrag) lohnsteuerfrei sind. Der Mitarbeiter muss sich verpflichten, solche Waren oder Dienstleistungen nur für den Eigenverbrauch zu nutzen. Für die steuerliche Begünstigung müssen Mitarbeiterrabatte allen Arbeitnehmern oder bestimmten Gruppen von Arbeitnehmern gewährt werden.
Beschwerde eines Pensionisten
Ein ehemaliger Mitarbeiter einer Bank (Pensionist) erhielt vergünstigte Kontoführungskonditionen, vergünstigte Depotgebühren sowie höhere Guthabenzinsen auf Spareinlagen. Die Guthabenzinsen wurden der Kapitalertragsteuer (KESt) unterworfen. Der ehemalige Arbeitgeber meldete die Rabatte als lohnsteuerpflichtige Einkünfte an das Finanzamt. Gegen den Einkommensteuerbescheid erhob der Pensionist jedoch Beschwerde und brachte vor, dass die Auslegung des Arbeitgebers, wonach Pensionisten keine Mitarbeiter im Sinne des Einkommensteuergesetzes seien, durch den Gesetzeswortlaut nicht gedeckt sei. Auch die erhöhten Guthabenzinsen seien bereits mit KESt endbesteuert worden, weshalb eine weitere, höhere Besteuerung nicht infrage komme.
Sind Pensionisten keine Dienstnehmer?
Das Bundesfinanzgericht (BFG) gab der Beschwerde statt und änderte den Einkommensteuerbescheid ab. Im Zusammenhang mit den Kontoführungs- und Depotgebühren führte das BFG aus, dass Arbeitnehmer im Sinne der Befreiungsbestimmung des Einkommensteuergesetzes Personen sind, die Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit beziehen. Darunter fallen auch in den Ruhestand getretene ehemalige Mitarbeiter. Eine Unterscheidung zwischen aktiven und ehemaligen Arbeitnehmern kann den gegenständlichen Bestimmungen nicht entnommen werden. Weiters wurden die Zinserträge bereits der KESt unterworfen. Die Steuerabgeltung gilt für sämtliche Einkünfte aus Kapitalvermögen. Der höhere Zinssatz kann daher laut BFG infolge der Endbesteuerungswirkung keiner weiteren Besteuerung unterworfen werden.
Fazit
Das BFG widerspricht der Ansicht des Finanzamts, wonach Pensionisten keine Dienstnehmer im Sinne des Einkommensteuergesetzes seien. Da vom Finanzamt Amtsrevision beim Verwaltungsgerichtshof (VwGH) erhoben wurde, bleibt abzuwarten, ob der VwGH die Rechtsansicht des BFG teilt.
VERMIETUNGSGARANTIEN AUS UMSATZSTEUERLICHER SICHT
Im Rahmen einer Vermietungsgarantie wird einem Wohnungseigentümer von einem Dritten garantiert, dass ihm innerhalb eines bestimmten Zeitraums eine fixe monatliche Miete zufließt, auch wenn die Wohnung nicht vermietet ist. Solche Garantien werden etwa Käufern von Wohnungen als Investitionsanreiz und als Absicherung eines Mietausfallsrisikos gewährt.
Lieferungen und sonstige Leistungen eines Unternehmers unterliegen der Umsatzsteuer, wenn sie im Rahmen eines Leistungsaustausches ausgeführt werden, also wenn ein Unternehmer im Inland für seine Leistungen ein Entgelt erhält. Nicht jede Zahlung im unternehmerischen Bereich stellt jedoch ein umsatzsteuerpflichtiges Entgelt für eine Leistung dar - etwa Zahlungen im Zusammenhang mit einer Vermietungsgarantie.
Beispiel
Der Käufer einer Wohnung erhält vom Verkäufer der Wohnung (= Garant) zugesichert, dass in den ersten zwölf Monaten Mietzahlungen in Höhe von EUR 1.000,00/Monat fließen werden. Kann die Wohnung in den ersten 3 Monaten nach Verkauf nicht vermietet werden, sondern erst ab dem 4. Monat, muss der Garant (= Verkäufer) die Miete für 3 Monate bezahlen. Für die Gewährung dieser Vermietungsgarantie verlangt der Garant ein Entgelt von 1 % des Gesamtgarantiebetrags (= 12 x EUR 1.000 x 1 % = EUR 120).
Aus umsatzsteuerlicher Sicht sind zwei Zahlungsströme zu beachten
Der Wohnungseigentümer erhält vom Garanten (jener Person, die die Garantie für die Miete übernimmt) eine fiktive Miete, und zwar für jenen Zeitraum, in welchem die Wohnung nicht vermietet werden kann. Diese Zahlungen des Garanten stellen jedoch kein Leistungsentgelt dar, sondern eine Art Schadenersatz, vergleichbar mit einer Art Versicherungsleistung. Der Garant erhält ja keine (Vermietungs-)Leistung vom Wohnungseigentümer, für die er bezahlt. Mangels Entgeltlichkeit sind die Zahlungen des Garanten an den Wohnungseigentümer daher nicht umsatzsteuerbar. Der Wohnungseigentümer hat umsatzsteuerlich nur jene Mietentgelte zu versteuern, die er von einem realen Mieter als Gegenleistung für die Zurverfügungstellung der Wohnung erhält, im obigen Beispiel somit die Mieten ab dem 4. Monat.
Muss der Wohnungseigentümer dafür, dass er die Vermietungsgarantie erhält, dem Garanten ein Entgelt für die Garantieübernahme bezahlen (zB einen bestimmten Prozentsatz des garantierten Mietzinses), so stellt dieses Entgelt ein umsatzsteuerliches Entgelt dar. Allerdings wird die Vermietungsgarantie wie die Übernahme einer bürgschaftsähnlichen Sicherheit behandelt und ist daher umsatzsteuerbefreit. Der Garant hat somit aus dem Entgelt keine Umsatzsteuer abzuführen, andererseits steht ihm aufgrund der unechten Umsatzsteuerbefreiung aber auch kein Vorsteuerabzug zu.
HERABSETZUNG VON STEUERVORAUSZAHLUNGEN
Wegen des hohen Anstiegs der Energiekosten bietet das Finanzministerium nun die Möglichkeit, die Einkommen- oder Körperschaftsteuervorauszahlungen für 2022 herabsetzen zu lassen.
Voraussetzung für die Herabsetzung ist in allen Fällen, dass der Steuerpflichtige glaubhaft machen kann, dass er vom Anstieg der Energiekosten konkret wirtschaftlich erheblich betroffen ist. Vom Vorliegen dieser Voraussetzung kann in den beiden nachfolgenden Fällen ausgegangen werden:
Für das Kalenderjahr 2021 oder das im Jahr 2022 endende abweichende Wirtschaftsjahr besteht Anspruch auf Energieabgabenvergütung gemäß dem Energieabgabenvergütungsgesetz.
Es wird glaubhaft gemacht, dass es sich um einen Betrieb handelt, bei dem der Anteil der Energiekosten an den Gesamtkosten mehr als 3 % beträgt (Berechnung analog zur Härtefallregelung gemäß Emissionszertifikatehandelsgesetz 2022, basierend auf Vorjahreswerten). Die Gesamtkosten können vereinfacht ermittelt werden, indem vom Umsatz der Gewinn abgezogen wird (bzw im Verlustfall der Umsatz um den Verlust erhöht wird).
Sofern den geänderten wirtschaftlichen Rahmenbedingungen in einem oben erfassten Fall nicht bereits durch eine Herabsetzung der Vorauszahlungen entsprochen wurde, rechtfertigen die erheblichen Auswirkungen der Kostenbelastung eine Reduktion der Vorauszahlungen für 2022 auf 50 % des bisher festgesetzten Betrages.
Tipp
Unabhängig von dieser speziellen Möglichkeit, die ESt- oder KöSt-Vorauszahlungen für das laufende Jahr herabsetzen zu lassen, ist das bei entsprechendem Nachweis (zB durch eine Planungsrechnung) auch dann möglich, wenn sich im laufenden Jahr voraussichtlich eine niedrigere Einkommensteuer- bzw Körperschaftsteuerschuld aus anderen Gründen ergeben wird. Diese Möglichkeit besteht grundsätzlich bis zum 30.09. eines Jahres. Danach erfolgen keine unterjährigen Anpassungen mehr durch das Finanzamt.
ABGABENFREIE TEUERUNGSPRÄMIE FÜR 2022 UND 2023
Durch das vom Parlament bereits fix beschlossene Teuerungs-Entlastungspaket wird für die Kalenderjahre 2022 und 2023 die Möglichkeit für abgabenfreie Teuerungsprämien geschaffen: Zulagen und Bonuszahlungen, die der Arbeitgeber in den Kalenderjahren 2022 und 2023 aufgrund der Teuerung zusätzlich gewährt (Teuerungsprämie), sind bis zu EUR 3.000,00 jährlich pro Arbeitnehmer abgabenfrei (§ 124b Z 408 EStG). Die Abgabenfreiheit bezieht sich auf alle Lohnabgaben (Lohnsteuer, Sozialversicherung, betriebliche Vorsorge, DB, DZ, Kommunalsteuer).
Allerdings sind die folgenden Einschränkungen zu beachten:
Die Abgabenfreiheit gilt ohne weitere Voraussetzungen nur bis zu EUR 2.000,00 pro Jahr. Die Ausschöpfung der restlichen EUR 1.000,00 des abgabenfreien Höchstbetrages setzt voraus, dass die diesbezügliche Zahlung aufgrund einer lohngestaltenden Vorschrift (kollektive Regelung) gemäß § 68 Abs 5 Z 1 bis 7 EStG erfolgt. Darunter fallen insbesondere ein Kollektivvertrag, eine vom KV ermächtigte Betriebsvereinbarung, die Gewährung für alle Arbeitnehmer oder für bestimmte Arbeitnehmergruppen (die letztgenannte „Version“ der lohngestaltenden Vorschriften ist landläufig auch unter dem Begriff „steuerliches Gruppenmerkmal“ bekannt).
Der abgabenfreie Maximalbetrag (EUR 3.000,00 jährlich) gilt als gemeinsamer Höchstbetrag für Teuerungsprämien und Mitarbeitergewinnbeteiligungen gemäß § 3 Abs 1 Z 35 EStG.
Es muss sich um zusätzliche Zahlungen handeln, die üblicherweise bisher nicht gewährt wurden. Es darf sich somit um keine Bezugsumwandlung handeln (abgabenschädlich wäre also zB die Gewährung anstelle eines Gehaltsteils oder einer bisher üblichen Jahresprämie). Eine gesetzlich vorgesehene Ausnahme gilt für Betriebe, die im Jahr 2022 bereits lohnsteuerfreie (aber SV-, BV, DB-, DZ-, KommSt-pflichtige) Gewinnbeteiligungen gewährt haben. In diesem Fall können die Gewinnbeteiligungen rückwirkend als Teuerungsprämien behandelt werden (§ 124b Z 408 EStG).
Es ist aus rechtlicher Sicht nicht zwingend notwendig (aber natürlich zulässig), die Gewährung von Teuerungsprämien in eine beiderseitige schriftliche Vereinbarung zu kleiden. Jedenfalls empfehlenswert ist aber – insbesondere zur Absicherung für spätere Lohnabgabenprüfungen – eine schriftliche Dokumentation der Zahlungsgrundlage, etwa in Form eines Arbeitgeberschreibens (ein Unterfertigen durch die Arbeitnehmer ist nicht unbedingt nötig). Zusätzlich ist wichtig, in der Gehalts- und Lohnabrechnung deutlich zum Ausdruck zu bringen, dass es sich bei der Prämie um eine Zahlung zwecks Teuerungsentlastung handelt (zB durch die Bezeichnung der Lohnart als „Teuerungsprämie“, „Teuerungsausgleich“ oä).
Umwandlung einer Gewinnbeteiligung in eine Teuerungsprämie
Wie bereits oben erwähnt, besteht die Möglichkeit, dass eine im Kalenderjahr 2022 bereits ausbezahlte lohnsteuerfreie Gewinnbeteiligung rückwirkend als abgabenfreie Teuerungsprämie behandelt werden kann. Eine solche rückwirkende Umwidmung bringt im Regelfall den Vorteil mit sich, dass die Befreiung nicht bloß für die Lohnsteuer, sondern auch in allen anderen abgabenrechtlichen Bereichen gilt (SV, BV, DB, DZ, KommSt). Dennoch ist zu bedenken, dass die Umwandlung in einzelnen Fällen – abhängig von der jeweiligen Fallkonstellation – auch wirkungsneutral (zB bei Arbeitnehmern, deren Bezüge über der SV-Höchstbeitragsgrundlage liegen) oder gar nachteilig (zB geringere BV-Einzahlung durch den Arbeitgeber infolge der BV-Befreiung) sein kann.
Aus diesem Grund sollte unseres Erachtens zur rechtlichen Absicherung die rückwirkende Umwandlung unbedingt mittels schriftlicher Vereinbarung erfolgen (keine bloß einseitige „Umwandlungserklärung“ durch den Arbeitgeber).
Ergänzende Anmerkung
Mit der Splittung des abgabenfreien Höchstbetrags von EUR 3.000,00 (allgemein EUR 2.000,00 plus zusätzlich EUR 1.000,00 aufgrund lohngestaltender Vorschrift) hat der Gesetzgeber leider eine unnötige Bürokratiehürde für die Praxis aufgestellt. Außerdem ist die Regelung, dass der Höchstbetrag gemeinsam für zwei ganz unterschiedlich konstruierte Regelungen gilt (abgabenfreie Teuerungsprämie vs. nur lohnsteuerfreie Gewinnbeteiligung), fachlich inkonsistent und wird in der Praxis wohl noch einige Unklarheiten mit sich bringen.
Praxishinweis
Die Teuerungsprämie ist abgabenrechtlich in mehrfacher Hinsicht günstiger als die Gewinnbeteiligung. Für die Jahre 2022 und 2023 ist daher aus Sicht der Betriebe und der Mitarbeiter idR die Teuerungsprämie zu bevorzugen:
NATIONALRAT BESCHLIESST ENTLASTUNGSPAKET
In der Nationalratssitzung vom 23.06.2022 hat das Plenum des Nationalrates aufgrund zweier Initiativanträge weitere Entlastungen beschlossen. In einem ersten Schritt sollen Personen mit geringem Einkommen und Familien durch Einmalzahlungen unterstützt werden. Im Herbst folgen dann Einmalzahlungen für breite Teile der Bevölkerung bevor ab 2023 die kalte Progression abgeschafft werden soll.
Die bereits beschlossenen Maßnahmen lauten wie folgt:
Co²-Bepreisung Verschiebung von 01.07.2022 auf 01.10.2022
Klimabonus einmalige Erhöhung im Jahr 2022 auf EUR 250, wobei die regionale Differenzierung entfällt. Zusätzlich wurde ein Sonderzuschlag („Anti-Teuerungsbons“) in Höhe von ebenfalls EUR 250 beschlossen, womit insgesamt EUR 500 pro Bezieher ausbezahlt werden. Der Anti-Teuerungsbonus ist bis zur Einkommensteuer-Tarifstufe von 50 % (also einem Einkommen bis EUR 90.000) steuerfrei. Für Kinder und Jugendliche unter 18 Jahren wird der halbe Betrag. Der Anti-Teuerungsbonus wird, wie der Klimabonus automatisch ausbezahlt. Sofern keine Kontodaten vorliegen, soll ein Gutschein ausgestellt und zugesandt werden.
Familienbeihilfe Im August soll einmalig eine „Sonder-Familienbeihilfe“ in Höhe von EUR 180 zur pro Kind ausgezahlt werden.
Familienbonus-Plus Die Erhöhung des Familienbonus-Plus (von EUR 1.500 auf EUR 2.000 pro Jahr) soll von 01.07.2022 auf 01.01.2022 vorgezogen werden. Die Auszahlung ist im Rahmen der Aufrollung der Lohnverrechnung durchzuführen, die durch den Arbeitgeber bis Ende September zu erfolgen hat.
Kindermehrbetrag Die Erhöhung des Kindermehrbetrages wird bereits auf die Veranlagung 2022 vorgezogen (von EUR 240 auf EUR 550) und die ursprünglich geplante Staffelung entfällt.
Teuerungsprämie Für die Kalenderjahre 2022 und 2023 wird die Möglichkeit für eine abgabenfreie Teuerungsprämie in Höhe von maximal EUR 3.000 (ähnlich der zuletzt möglichen Corona-Prämie) geschaffen. Über Details dazu werden wir in einem gesonderten eccontis informiert (vgl eccontis informiert 28/2022 vom 22.07.2022) berichten.
Unfallversicherungsbeitrag dieser wird ab 01.01.2023 von 1,2 % auf 1,1 % gesenkt
Teuerungsabsetzbetrag Steuerpflichtige, denen der Verkehrsabsetzbetrag zusteht, sollen einen zusätzlichen Teuerungsabsetzbetrag in Höhe von EUR 500 erhalten. Dieser steht bis zu einem Einkommen von EUR 18.200 in voller Höhe zu und wird für Einkommen darüber bis zu einem Einkommen von EUR 24.500 gleichmäßig einschleifend auf null reduziert.
Teuerungsausgleich Bezieher von Sozialhilfe, Leistungen aus der Arbeitslosenversicherung, Ausgleichszulage, Studienbeihilfe, Übergangsgeld, Rehabilitations-, Kranken- und Wiedereingliederungsgeld sowie Mindestpensionisten erhalten ab September einmalig einen Betrag in Höhe von EUR 300
Einmalzahlung für Pensionisten Bei einer Gesamtpension zwischen EUR 1.200 und EUR 1.800 beträgt die zusätzliche Auszahlung im September EUR 500. Darunter und darüber greift eine Einschleifregelung, wobei die Einmalzahlung bei niedrigen Pensionen, bis EUR 960 bei 14,2 % der jeweiligen Pension liegt und bei Pensionen zwischen EUR 1.800 und EUR 2.250 sukzessive auf null absinkt.
Weitere von der Regierung angekündigte Maßnahmen wie die Abschaffung der kalten Progression, die regelmäßige Valorisierung bestimmter Sozialleistungen wie der Familienbeihilfe und die Senkung der Dienstgeberbeiträge zum Familienlastenausgleichsfonds sind noch nicht Teil dieses Pakets.
Auch die in Aussicht genommene Strompreiskompensation für Unternehmen, Zuschüsse für energieintensive Unternehmen und ein Versorgungssicherheitspaket für die Landwirtschaft sollen erst zu einem späteren Zeitpunkt beschlossen werden.
OFFENLEGUNGSFRIST AUF 12 MONATE VERLÄNGERT
Die Initiativen der Kammer der Steuerberater und Wirtschaftsprüfer (KSW) gegenüber dem Bundesministerium für Justiz (BMJ) und politischen Entscheidungsträgern haben zu einem weiteren Erfolg geführt.
Ende Mai hat der Nationalrat beschlossen, die bestehenden Erleichterungen des gesellschaftsrechtlichen COVID-19-Gesetzes hinsichtlich Aufstellungs- und Offenlegungsfristen für Unterlagen der Rechnungslegung um weitere drei Monate zu verlängern.
Die Offenlegungsfrist für Jahresabschlüsse mit Bilanzstichtag 31.12.2021 (und für Jahresabschlüsse mit davor liegenden Bilanzstichtagen, bei denen die Frist für die Aufstellung nach § 222 Abs. 1 UGB am 16. März 2020 noch nicht abgelaufen war) verlängert sich demnach von 9 auf 12 Monate; die Aufstellungsfrist wird von 5 auf 9 Monate erstreckt.
Nach dem Vorbild der bisherigen Regelung soll auch für Bilanzstichtage nach dem 31.12.2021 eine Einschleifregelung zur Anwendung kommen, wonach die Offenlegungsfrist für Bilanzstichtage 31.01.2022 und 28.02.2022 ebenfalls am 31.12.2022 endet. Ab Bilanzstichtag 31.03.2022 gilt dann wieder eine Offenlegungsfrist von neun Monaten.
