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Soweit die Anschaffung eines Altgebäudes und dessen Abbruch im Zusammenhang mit der Erzielung steuerlich relevanter Einkünfte steht, stellen die verlorenen Aufwendungen für das Altgebäude Werbungskosten dar; auch wenn der Abriss durch den Baurechtsberechtigten und nicht durch den zivilrechtlichen Eigentümer erfolgt.

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Werden über Grundstücke sogenannte Baurechtsverträge abgeschlossen, räumen diese dem Bauberechtigten das Recht ein, auf fremdem Grund und Boden ein Bauwerk zu errichten. Soweit das Grundstück bereits bebaut ist, kann es für den Bauberechtigten hierzu erforderlich sein, das bestehende Gebäude abzureißen. Besteht zu diesem Zeitpunkt in der Buchhaltung noch ein Restbuchwert am abgerissenen Gebäude, so stellt sich die Frage, inwieweit dieser steuerlich vom zivilrechtlichen Eigentümer des Grundstücks verwertet werden kann. In einer aktuellen Entscheidung hat der Verwaltungsgerichtshof (VwGH) zu dieser Frage Stellung genommen.

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Abschreibung des Restbuchwertes auf 15 Jahre

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Im Jahr 2015 schloss ein Grundstückseigentümer einen Vorvertrag zu einem Baurechtsvertrag ab. Der (zukünftige) Bauberechtigte sollte vereinbarungsgemäß den Abriss des noch vorhandenen Gebäudes durchführen und die Kosten dafür tragen. Im Jahr 2016 wurde zunächst das Gebäude abgerissen und wenige Monate später der Baurechtsvertrag unterfertigt. Für die Jahre 2016 bis 2019 erklärte der Grundstückseigentümer Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung aus dem Baurecht. Gleichzeitig machte er als Werbungskosten für die abgerissenen Gebäude die Abschreibung eines Restbuchwertes geltend, die er auf 15 Jahre verteilte.

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Diese Abschreibung wurde von der Finanzverwaltung nicht anerkannt und auch das Bundesfinanzgericht (BFG) gab der Beschwerde keine Folge. Das BFG führte aus, dass kein Veranlassungszusammenhang mit den Einkünften aus dem Baurecht gegeben sei, da die Gebäude nicht Gegenstand der Baurechtseinräumung gewesen seien.

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Entscheidung des VwGH

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Der VwGH führte zunächst aus, dass Werbungskosten Aufwendungen oder Ausgaben zur Erwerbung, Sicherung oder Erhaltung der Einnahmen sind. Aus dem Werbungskostenbegriff ergibt sich, dass es entscheidend auf den Veranlassungszusammenhang von Aufwendungen oder Ausgaben mit Einnahmen ankommt. Im Gegensatz zum BFG sah der VwGH jedoch einen solchen Veranlassungszusammenhang im gegenständlichen Fall als gegeben.

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Der VwGH hat bereits in der Vergangenheit in einem ähnlichen Sachverhalt dazu erkannt, dass die dem Bauberechtigten vom zivilrechtlichen Eigentümer eingeräumte Befugnis, das Altgebäude abzureißen, nicht der steuerlich unbeachtlichen Sphäre zugeordnet werden kann, wenn der Abriss des Altgebäudes zu dem Zweck erfolgt, aus der Einräumung eines Baurechtes auf der freigemachten Liegenschaft steuerlich relevante Einnahmen zu erzielen. Soweit die Anschaffung des Altgebäudes und dessen Abbruch im Zusammenhang mit der Erzielung steuerlich relevanter Einkünfte steht, stellen die verlorenen Aufwendungen für das Altgebäude zuzuordnende Werbungskosten dar.

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Einen solchen Zusammenhang sah der VwGH auch im vorliegenden Fall gegeben. Aufgrund des bindenden Vorvertrages für einen Baurechtsvertrag stand der Abriss der auf den vertragsgegenständlichen Grundstücken befindlichen Gebäude durch den Bauberechtigten eindeutig im Zusammenhang mit der Erzielung zukünftiger Einnahmen aus dem Bauzins. Die Beseitigung der Gebäude war nämlich Voraussetzung für den Abschluss des Baurechtsvertrages.

Für nach dem 31.12.2025 erworbene, besonders repräsentative Immobilien, entfällt die Umsatzsteuerpflicht aus der Vermietung. Im Gegenzug wird aber auch der Vorsteuerabzug gestrichen.

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Bisher galt im Umsatzsteuerrecht: Wer eine Wohnimmobilie errichtet und umsatzsteuerpflichtig vermietet, kann sich als Unternehmer die Vorsteuer aus den Anschaffungs- und Herstellungskosten vom Finanzamt zurückholen – unabhängig davon, wie exklusiv das Gebäude ist.

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Grundsätzlich ist die Vermietung und Verpachtung von Grundstücken unecht umsatzsteuerbefreit, weshalb für die Leistung keine Umsatzsteuer in Rechnung gestellt wird, aber für Vorleistungen auch kein Vorsteuerabzug zusteht. Von dieser Befreiung ausgenommen war bisher generell die Vermietung von Grundstücken für Wohnzwecke (ermäßigter Umsatzsteuersatz von 10 %). Sofern die Vermietung von Wohnimmobilien im Rahmen einer unternehmerischen Tätigkeit erfolgte, stand dem Vermieter für die im Zusammenhang mit dem Vermietungsobjekt anfallenden Vorleistungen (Anschaffungs- und Herstellungskosten, laufender Aufwand) auch der Vorsteuerabzug zu. Dies konnte gerade zu Beginn einer Vermietung zu größeren Vorsteuerguthaben führen, auch weil der vermietende Unternehmer die Vorsteuer aus den Kosten in der Regel iHv 20 % geltend machen konnte, aber gleichzeitig für seine Vermietungsumsätze nur 10 % Umsatzsteuer in Rechnung stellen musste.

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Option zur Steuerpflicht nicht möglich

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Aufgrund zahlreicher und langjähriger Diskussionen im Zusammenhang mit Vermietungen teurer Immobilien durch Körperschaften an ihre Gesellschafter wurde die Vermietung von besonders repräsentativen Grundstücken für Wohnzwecke aus dieser Umsatzsteuerpflicht herausgenommen und stattdessen eine verpflichtende Umsatzsteuerbefreiung für solche Mietumsätze eingeführt. Eine Option zur Steuerpflicht ist nicht möglich, weshalb für solche Grundstücke auch kein Vorsteuerabzug mehr zusteht. Diese zwingende Steuerbefreiung ist nicht nur auf Fälle der Vermietung an nahe Angehörige oder Gesellschafter beschränkt – sind die Voraussetzungen erfüllt, ist auch die Vermietung einer solchen Liegenschaft an fremde Dritte (auch zu marktüblichen Konditionen) zwingend unecht steuerfrei.

Besonders repräsentatives Grundstück für Wohnzwecke

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Ein besonders repräsentatives Grundstück für Wohnzwecke liegt vor, wenn die Anschaffungs- und/oder Herstellungskosten, aktivierungspflichtigen Aufwendungen und/oder Kosten von Großreparaturen für das Grundstück für Wohnzwecke, samt Nebengebäuden und sonstigen Bauwerken, innerhalb eines Zeitraums von fünf Jahren ab der Anschaffung bzw des Beginns der Herstellung mehr als EUR 2.000.000,00 betragen. Dabei handelt es sich um einen Nettobetrag, der keine Umsatzsteuer enthält. Für Zinshäuser besteht insofern eine Erleichterung, als die Kostengrenze hier nicht für das gesamte Gebäude gilt, sondern pro einzelner Wohneinheit ermittelt wird.

Die neuen Regelungen traten mit 01.01.2026 in Kraft und betreffen alle Objekte, die nach dem 31.12.2025 angeschafft oder hergestellt werden. Hinsichtlich des Zeitpunkts der Ermittlung der maßgeblichen Kostengrenze ist auf die Bestimmungen zum Zeitpunkt der Ausübung des Vorsteuerabzuges abzustellen. Dies ist zum Beispiel bei An- oder Vorauszahlungsrechnungen (zB Verrechnung von Teilentgelten bei der Errichtung von Gebäuden) dann der Fall, wenn die Zahlung geleistet wurde. Bei Erwerb oder Herstellung des Grundstücks bis zum 31.12.2025 ist somit eine Vermietung für Wohnzwecke nicht von den neuen Gesetzesbestimmungen umfasst und unterliegt unverändert der 10 %igen Umsatzsteuer.

2026 sind bei der Vermietung von Grundstücken Wahlrechte beim Ansatz der Abschreibungsbasis vorgesehen, die sich langfristig auch auf Veräußerungen auswirken können.

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Ausgangspunkt war die bisherige Rechtslage, wonach bei der unentgeltlichen Übertragung einer vermieteten Liegenschaft die Abschreibung des Rechtsvorgängers fortzuführen war. Wurde ein zum 31.03.2012 nicht steuerverfangenes Grundstück (= "Altvermögen") erstmalig zur Erzielung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung verwendet, waren bisher die fiktiven Anschaffungskosten als Absetzung für Abnutzung (AfA)-Bemessungsgrundlage zwingend anzusetzen. In der Praxis war unter Umständen schwierig nachzuweisen, ob eine Liegenschaft in der Vergangenheit bereits einmal vermietet und wie hoch in diesem Fall die Abschreibungsbasis beim Rechtsvorgänger war. Aus diesem Grund wurde in der Verwaltungspraxis bislang eine Vereinfachung zugelassen, wonach bei un-entgeltlicher Übertragung eines Gebäudes (des Altvermögens) die fiktiven Anschaffungskosten angesetzt werden konnten, wenn das Gebäude trotz vorhergehender Vermietung durch den Rechtsvorgänger über einen Zeitraum von mehr als zehn Jahren nicht mehr vermietet wurde.

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2026 in modifizierter Form gesetzlich verankert

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Seit 2026 ist diese Vereinfachung in leicht modifizierter Form gesetzlich verankert. Der Ansatz von fiktiven Anschaffungskosten ist gesetzlich nunmehr auch dann möglich, wenn ein unentgeltlich erworbenes Gebäude vom Rechtsvorgänger vor dem 01.01.2013 letztmalig zur Erzielung von Einkünften genutzt wurde. Weiters tritt bei erstmaliger Vermietung an die Stelle des zwingenden Ansatzes der fiktiven Anschaffungskosten ein Wahlrecht, wodurch statt der fiktiven auch die tatsächlichen Anschaffungskosten angesetzt werden können, sofern diese bekannt sind und auf Verlangen nachgewiesen werden können. Der Ansatz der fiktiven Anschaffungskosten führt in der Regel zwar zu einer höheren Abschreibung, was während der Vermietung aus steuerlicher Sicht vorteilhaft sein kann. Allerdings sind die nachstehenden Auswirkungen bei einer allfälligen Veräußerung des Grundstücks zu beachten.

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Auswirkungen auf den Veräußerungsgewinn

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Bei einer späteren Veräußerung der Liegenschaft kommt es im Falle des Ansatzes der fiktiven Anschaffungskosten zu einer gespaltenen Betrachtungsweise, die das Grundstück steuerlich in zwei Phasen, nämlich in "Altvermögen" und in "Neuvermögen“ aufteilt: Die Wertveränderungen bis zum Beginn der Vermietung werden dem Altvermögen zugerechnet, wobei als Veräußerungserlös die fiktiven Anschaffungskosten anzusetzen sind. Wertveränderungen ab Beginn der Vermietung zählen zum Neuvermögen, wobei anstelle der tatsächlichen Anschaffungskosten die fiktiven Anschaffungskosten treten.

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Bei der Berechnung der Immobilienertragsteuer (ImmoESt) werden für den Teil „Altvermögen“ die Anschaffungskosten pauschal mit 86 % der fiktiven Anschaffungskosten angesetzt und es ergibt sich somit eine effektive Steuerbelastung von 4,2 % der fiktiven Anschaffungskosten. Für den Teil „Neuvermögen“ wird die Differenz zwischen Verkaufserlös abzüglich der fiktiven Anschaffungskosten und der geltend gemachten Abschreibungsbeträge mit 30 % besteuert. Die Steuerbelastung ist somit maßgeblich von der Dauer der Vermietung abhängig.

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Wird vom Ansatz der fiktiven Anschaffungskosten nicht Gebrauch gemacht, werden für die Ermittlung der Einkünfte aus der Veräußerung die Anschaffungskosten pauschal mit 86 % des Verkaufserlöses angesetzt, die effektive Steuerbelastung beträgt dann 4,2 % des Veräußerungserlöses.

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Die Ausübung des Wahlrechts erfordert somit eine sorgfältig abgewogene Entscheidung. Maßgeblich ist insbesondere, ob und zu welchem Zeitpunkt eine spätere Veräußerung der Liegenschaft geplant ist.

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Mit dem 5. Mietrechtlichen Inflationslinderungsgesetz (5. MILG) trat mit 01.01.2026 ein neues Gesetz zur Begren-zung inflationsbedingter Mietzinserhöhungen in Kraft. Wesentliche Neuerungen betreffen die Begrenzung der vertraglichen Wertsicherung von Wohnungsmietverträgen, die Häufigkeit von Mietzinsanpassungen sowie die Verlängerung der Mindestbefristung und eines Rückforderungsanspruches. Die folgenden Informationen stellen einen Überblick über die beschlossenen Bestimmungen dar.

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1. MIETZINSDECKELUNG IM TEILANWENDUNGSBEREICH DES MRG

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Die im Mietvertrag vereinbarten Anpassungsklauseln bleiben grundsätzlich gültig. Neu ist jedoch, dass die daraus resultierende Erhöhung gesetzlich begrenzt ist und nur noch einmal jährlich zum 01. April angepasst werden darf.

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Verlängerung der Mindestbefristung

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Bei befristeten Wohnungsmietverträgen wird die gesetzliche Mindestbefristung von drei auf fünf Jahre verlängert. Dies gilt bei unternehmerischer Vermietung, die nach der von der Rechtsprechung entwickelten Faustregel ua bei Vermietung von bis zu fünf Bestandobjekten in der Regel noch nicht vorliegt. Die verlängerte Mindestbefristung gilt für neue abgeschlossene oder verlängerte Mietverträge ab 01.01.2026.

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Rückforderungsanspruch

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Die Novelle regelt darüber hinaus auch Rückforderungsansprüche aus Zahlungen aufgrund unwirksamer Wertsi-cherungsklauseln neu. Der Rückforderungszeitraum ist auf fünf Jahre beschränkt.

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Wie funktioniert die Deckelung?

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Maßstab ist die Vorjahresinflation (durchschnittliche Veränderung des VPI des vorangegangenen Kalenderjahres). Für die zulässige Erhöhung gilt:

• Bis 3 %: volle Berücksichtigung
• Über 3 %: der über 3 % hinausgehende Teil darf nur zur Hälfte berücksichtigt werden

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Beispiel (Inflation 2025 3,6 %)

• Zulässig ist 3 % + die Hälfte von (3,6 % – 3 %) = 3 % + 0,3 % = 3,3 %.

Der Teil der vertraglichen Indexierung, der über die gesetzlich zulässige Erhöhung hinausgeht, darf nicht verlangt werden und kann grundsätzlich nicht „nachgeholt“ werden.

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Die Mietzinsdeckelung ist auch bei bereits bestehenden Wohnungsmietverträgen anzuwenden. Nicht anwendbar ist dieser hingegen auf Mietverträge über Freizeit-Zweitwohnungen, Wohnungsmietverträgen über Ein- oder Zweiobjekthäusern, auf Geschäftsraummietverträge und selbständige Mietverträge von Stellplätzen/Garagen.

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Bei der ersten Mietzinsanpassung ab 01.01.2026 ist die Vorjahresinflation nur anteilig zu berücksichtigen, sofern die letzte Anpassung unterjährig erfolgt ist.

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Beispiel

• letzte Anpassung zum 01.03.2025
• Indexanstieg 2025 3,6 %

Die Erhöhung im Jahr 2026 gemäß der Mietzinsdeckelung darf höchstens 2,48 % betragen. Berechnung: 3,3 % höchstzulässige Anpassung (bis 3 % volle Berücksichtigung, darüber hinaus nur zur Hälfte) --> aliquot für 9 Monate (nur volle Monate sind zu berücksichtigen!) --> ergibt 2,48 %

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2. MIETZINSDECKELUNG IM VOLLANWENDUNGSBEREICH DES MRG

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Bei Wohnungsmietverträgen, die dem Vollanwendungsbereich des MRG unterliegen, ist überdies die vertragliche Wertsicherung dadurch begrenzt, dass die Erhöhung im Jahr 2026 höchstens mit 1 % und im Jahr 2027 höchstens mit 2 % begrenzt ist.

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3. PARALLELRECHNUNG

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Die zulässige Erhöhung ist künftig mittels Parallelrechnung zu ermitteln. Das bedeutet: Es sind immer zwei Rechenwege anzustellen. Maßgeblich ist der niedrigere Betrag.

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a) Vertragliche Indexrechnung

Erhöhung nach der konkret vereinbarten Indexklausel (zB VPI-Anstieg seit der letzten Anpassung).

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b) Gesetzliche Deckelrechnung

Maximal zulässige Erhöhung nach dem gesetzlichen Deckel (bis 3 % voll, darüber nur die Hälfte).

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Beispiel Parallelrechnung

• Ausgangsmiete: EUR 1.000,00
• Vertragliche Indexklausel ergibt: + 3,6 % --> EUR 1.036,00
• Gesetzlicher Deckel bei Vorjahresinflation 2025 iHv 3,6 %: +3,3 % --> EUR 1.033,00

Zulässig ist nur die Erhöhung auf EUR 1.033,00.

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4. SPRUNGINDEX-KLAUSELN

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Viele freie Mietverträge enthalten Sprungindex-Klauseln: Eine Anpassung erfolgt erst, wenn eine Schwelle (zB 3 % oder 5 %) überschritten wird.

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Hier ist künftig ein zweistufiges Vorgehen entscheidend:

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Schritt 1: Schwelle prüfen (gemäß Anpassungsklausel im Mietvertrag)

Wird die Schwelle im ersten Jahr nicht erreicht, erfolgt keine Anpassung.

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Schritt 2: Wenn die Schwelle später erreicht wird, gilt trotzdem der gesetzliche Deckel

Wird die Schwelle erst im zweiten Jahr überschritten, ist eine Anpassung dem Grunde nach möglich – aber nur im Ausmaß der Parallelrechnung (vertragliche Indexrechnung vs gesetzliche Deckelrechnung für beide Jahre kumuliert).

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Beispiel (Überschreiten der Schwelle erst im zweiten Jahr)

• Letzte Anpassung: Jänner 2025
• Sprungindex: Anpassung erst ab 5 % Erhöhung
• Bis Jänner 2026: Indexanstieg 3,6 % --> keine Anpassung
• Bis Jänner 2027: kumuliert 6,1 % (3,6 % in 2025 und 2,5 % in 2026) --> Schwelle erreicht --> Anpassung grundsätzlich möglich
• Zulässig ist aber nur die Erhöhung, die sich aus der Parallelrechnung unter Berücksichtigung der Mietzinsdeckelung ergibt:
  • Die Berechnung hat nun Schritt für Schritt zu erfolgen: Zunächst wird der gesetzliche Deckel für 2025 ermittelt (hier in Höhe von 3,3 %; 3,0 % zuzüglich der Hälfte der 3,0 % übersteigt)
  • Zum solcherart ermittelten Zwischenergebnis wird nun der gesetzliche Deckel für 2026 hinzugerechnet (hier in Höhe von 2,5 %; volle Berücksichtigung, weil unter 3,0 %).
  • Insgesamt ist in diesem Beispiel somit eine 5,8 % Erhöhung unter Berücksichtigung der Deckelung zulässig.

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5. ANPASSUNG MIETVERTRAG/TIPP

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Um den mitunter sehr aufwendigen Berechnungen (insbesondere die Parallelrechnung sowie bei Sprungindex-Klauseln) für künftige Jahre vorzubeugen, kann von der im Mietvertrag vereinbarten Anpassungsklausel im Einvernehmen mit dem Mieter auf die Wertsicherungsklausel gemäß dem 5. MILG umgestellt werden (idealerweise mit jährlicher Anpassung ohne Sprungindex). Hierfür ist eine (einmalige) Änderung des Mietvertrages erforderlich (lediglich Abänderung bei der Mietzinsanpassungsklausel).

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Zur Abgeltung der Inflationsentwicklung seit der letzten Anpassung bis Ende 2025 ist in diesem Zusammenhang einmalig die Berechnung vorzunehmen (ggf aliquotiert) und mit 01.04.2026 der Mietzins anzupassen. Die künftigen Anpassungen ab dem Jahr 2027 basieren dann ausschließlich auf den Bestimmungen des 5. MILG ohne aufwendige Parallelberechnungen.

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