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In vielen Berichten wird die GmbH als ideale Unternehmensform angepriesen. Es gibt jedoch verschiedene Sichtweisen, die dabei berücksichtigt werden müssen. Der Wechsel von einem Einzelunternehmen in eine GmbH ist einkommensteuerneutral möglich, wodurch eine Besteuerung der stillen Reserven vermieden werden kann. Die steuerlichen Vor- und Nachteile stellen sich überblicksartig wie folgt dar:

Steuerbelastung von 45,625 % gegenüber 55 %

Die laufende Besteuerung auf Ebene der GmbH erfolgt mit dem 25 %igen Körperschaftsteuersatz. Im Falle einer Dividendenausschüttung der GmbH ist vom Gewinn nach Körperschaftsteuer noch die 27,5 %ige Kapitalertragsteuer zu entrichten, so dass es im Falle der Ausschüttung aus der GmbH an die Gesellschafter zu einer effektiven Steuerbelastung von 45,625 % kommt. Demgegenüber unterliegt die Besteuerung des Gewinns bei natürlichen Personen im Rahmen ihres Einzelunternehmens dem progressiven Einkommensteuertarif von bis zu 55 %.

Einzelunternehmen bis zu EUR 600.000,00 Gewinn günstiger

Sofern beim Einzelunternehmen der Gewinnfreibetrag in maximaler Höhe in Anspruch genommen wird, dem Geschäftsführer der GmbH ein Gehalt in Höhe von EUR 80.000,00 gezahlt und bei der GmbH die Vollausschüttung angenommen wird, werden Einzelunternehmen bis zu einem Gewinn von ca EUR 600.000,00 günstiger besteuert.

Gewinne in der GmbH einbehalten

Die GmbH ist jedenfalls günstiger ab einem Gewinn von ca EUR 600.000,00 (unter den obigen Prämissen), wobei die Vorteilhaftigkeit der GmbH bereits (wesentlich) früher eintreten kann, wenn etwa der Gewinnfreibetrag beim Einzelunternehmen nicht in jedem Jahr in maximaler Höhe in Anspruch genommen wird oder Gewinne der GmbH nicht (vollständig) ausgeschüttet werden. Dies ist insbesondere ein Vorteil, da aufgrund der niedrigeren Steuerbelastung auf Ebene der GmbH zusätzliche liquide Mittel zur Verfügung stehen, mit welchen etwa Kredittilgungen getätigt werden und somit insgesamt ein wirtschaftlicher Vorteil erzielt werden kann.

Verkauf von Liegenschaften

Nachteilig ist die Besteuerung des Verkaufs von Liegenschaften sowie von Kapitalvermögen in der GmbH, da die Gesamtsteuerbelastung auf Ebene der GmbH 45,625 % beträgt. Im Vergleich dazu unterliegt der Verkauf von Liegenschaften auf Ebene des Einzelunternehmens einem Steuersatz von 30 % und der Verkauf von Kapitalvermögen einem Steuersatz von 27,5 %. Diesbezüglich ist jedoch anzumerken, dass sich dieser Vorteilhaftigkeitsvergleich relativiert, wenn das Liegenschaftsvermögen und/oder das Kapitalvermögen mit nicht ausgeschütteten Gewinnen angeschafft wurde.

Wie aus den obigen Punkten ersichtlich, hängt die Wahl für oder gegen eine GmbH von zahlreichen Faktoren ab, die für jeden Einzelfall gesondert zu prüfen sind.

Außersteuerliche Themen

Weitere wesentliche Gründe für einen Wechsel in eine GmbH sind Themenstellungen im Zusammenhang mit Haftungen oder der Außenwirkung.

Nach der jüngsten Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofs (VwGH) ist die Überlassung der Nutzung von Sportanlagen eine umsatzsteuerpflichtige Leistung.

Im betroffenen Fall beschäftigte sich der VwGH mit der umsatzsteuerlichen Behandlung der Überlassung einer Squash-Anlage. Dabei kam er zum Ergebnis, dass die früher vertretene Rechtsansicht, wonach die Benützung einer Minigolfanlage als steuerfreie Vermietung eines Grundstückes mit Betriebsvorrichtungen angesehen wurde, aufgrund unionsrechtlicher Vorgaben und der Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs (EUGH) nicht mehr zeitgemäß sei.

Die Überlassung der Nutzung von Sportanlagen ist im Anwendungsbereich des Umsatzsteuergesetzes 1994 eine einheitliche und steuerpflichtige Leistung, die nicht durch die Grundstücksüberlassung geprägt ist. Im Vordergrund steht die Benützung von Einrichtungen, die der Freizeitgestaltung, der körperlichen Betätigung oder der Sportausbildung dienen, und nicht die Miete von Grund­stücksflächen und Betriebsvorrichtungen. Die Überlassung der Squash-Anlage stellt daher zur Gänze eine umsatzsteuerpflichtige Leistung dar.

Leistungen überprüfen, Preise anpassen

Angesichts der neuen Rechtsprechung empfehlen wir Betreibern von Sportanlagen, die angebotenen Leistungen insbesondere aus umsatzsteuerlicher Sicht zu überprüfen sowie im Falle einer umsatzsteuerpflichtigen Überlassung die angebotene Leistung mit Umsatzsteuer in Rechnung zu stellen und gegebenenfalls eine Preisanpassung vorzunehmen. Aus Sicht der Sportstättenbetreiber ist es jedoch positiv, dass aufgrund der nun umsatzsteuerpflichtigen Leistung ein Vorsteuerabzug möglich ist. Auch eine nachträgliche positive anteilige Vorsteuerberichtigung könnte unter Umständen durchgeführt werden.

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Eine bereits abgeführte Immobilienertragsteuer (ImmoESt) ist nach Ansicht des Bundesfinanzgerichts (BFG) nicht zurückzuerstatten, wenn die Rückabwicklung des Kaufvertrages bloß auf einer einvernehmlichen Parteienvereinbarung ohne Vorliegen gerichtlicher Auflösungsgründe beruht.

Gewinne aus der Veräußerung von Grundstücken sind grundsätzlich einkommensteuerpflichtig. Die Steuerschuld entsteht mit dem Abschluss des Kaufvertrages und dem Zufluss des Veräußerungserlöses. Bereits entstandene Abgabenansprüche können jedoch nachträglich abgeändert oder sogar aufgehoben werden. Voraussetzung dafür ist der Eintritt eines rückwirkenden Ereignisses, das für die Vergangenheit Auswirkungen auf den Abgabenanspruch hat.

Voraussetzung: Gerichtliche Vertragsauflösungsgründe

Das BFG hatte kürzlich zu beurteilen, ob aus ertragsteuerlicher Sicht die einvernehmliche Rückabwicklung eines Kaufvertrages ohne Vorliegen gerichtlicher Anfechtungsgründe ein solches rückwirkendes Ereignis ist.

Dass BFG entschied, dass eigentlich nur die zivilrechtliche Anfechtung von Verträgen wegen Willensmängeln (wie etwa Irrtum, List, Verkürzung um die Hälfte) ein rückwirkendes Ereignis darstellt. Das BFG erkennt aber dennoch auch eine Rückabwicklung des Veräußerungsgeschäftes auf Grund einer bloßen Vereinbarung der Vertragsparteien als ein solches rückwirkendes Ereignis an, wenn nachweislich die Voraussetzungen für eine gerichtliche Vertragsaufhebung gegeben wären. Im gegenständlichen Fall lagen aber keine gerichtlichen Vertragsauflösungsgründe und somit kein rückwirkendes Ereignis vor. Es erfolgte daher keine Rückerstattung der abgeführten Immobilienertragssteuer.

Wenn im Steuerrecht von Liebhaberei die Rede ist, sind in aller Regel keine amourösen Abenteuer, sondern meist weniger erfreuliche Sachverhalte gemeint. Es geht schlicht und einfach um die Frage, ob es sich bei der verlustträchtigen Betätigung eines Steuerpflichtigen um eine Einkunftsquelle handelt oder nicht.

Bei der Thematik der Liebhaberei geht es vor allem darum, ob Verluste, die bei einer Betätigung entstehen, gegen Gewinne aus anderen Betätigungen verrechnet werden können. Schulbeispiel ist hier der gut verdienende Angestellte mit einer Vorliebe für teure Rennpferde, die er in seiner Freizeit züchtet. Leider erzielt der Zuchtbetrieb ständig Verluste. Werden diese Verluste allerdings gegen die Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit verrechnet, kann sich unser Angestellter über satte Steuergutschriften freuen und so die Verluste aus seinem Hobby halbieren. Mit „Liebhaberei“ ist also die besondere Vorliebe eines Steuerpflichtigen für eine bestimmte Tätigkeit gemeint, die er nicht primär zur Erzielung von Einkünften, sondern vor allem aus anderen Beweggründen ausübt.

Die in der Liebhabereiverordnung zusammengefassten Bestimmungen sollen daher – vereinfacht gesprochen – verhindern, dass sich Menschen ihr Hobby über Steuergutschriften aus ihrem Hauptberuf mitfinanzieren.

Die Verordnung unterscheidet dabei zwischen zwei Fällen:

• Betätigungen, die grundsätzlich als Einkünfte qualifiziert werden (Einkünftevermutung), und solche,
• für die eine widerlegbare Liebhabereivermutung gilt (Liebhabereivermutung).

Liebhabereivermutung

Eine zentrale Rolle kommt in der Verordnung drei Betätigungsfeldern zu, bei deren Vorliegen das Bestehen von Liebhaberei vermutet wird, sofern dabei Verluste entstehen. Dabei handelt es sich um

• die Bewirtschaftung von Wirtschaftsgütern, die sich besonders für eine Nutzung im Rahmen der eigenen Lebensführung eignen (zB Luxusgüter wie Pferderennstall oder Sammlertätigkeit);
• Tätigkeiten, die auf besondere Neigungen in der Lebensführung zurückzuführen sind
  (zB Sporttrainer, Reiseschriftsteller oder Weinseminarveranstalter) oder
• die Vermietung von Eigenheimen und Eigentumswohnungen.

Diese gesetzliche Liebhabereivermutung kann der Steuerpflichtige jedoch widerlegen, wenn er darlegen kann, dass er mit seiner Betätigung in einem absehbaren Zeitraum einen Gesamtgewinn bzw einen Gesamtüberschuss bei Vermietungen erzielen wird. Dieser Zeitraum wird in der Verordnung aber nur für die Vermietung von Eigenheimen und Eigentumswohnungen genau definiert. Demnach muss spätestens nach 20 Jahren ab Beginn der Vermietung (bzw nach 23 Jahren ab dem ersten Anfall von Ausgaben) ein Gesamtüberschuss erzielt werden, damit keine Liebhaberei angenommen wird. Bei den beiden anderen Tätigkeiten wird der Begriff „absehbarer Zeitraum“ von der Verordnung nicht definiert und hängt somit sehr stark vom Einzelfall ab. Gelingt der Nachweis, gilt die Betätigung als Einkunftsquelle, und die entstandenen Verluste können steuerlich verwertet werden. Andernfalls greift die Liebhabereivermutung, und die Verluste bleiben „Privatvergnügen“ des Steuerpflichtigen.

Einkünftevermutung

Fällt eine Betätigung nicht unter die eben erläuterte Liebhabereivermutung und ist sie von der Absicht veranlasst, einen Gesamtgewinn bzw Gesamtüberschuss zu erzielen, wird grundsätzlich das Vorliegen einer Einkunftsquelle vermutet.

Übt jemand eine Tätigkeit aus, die nicht unter die drei Gruppen der Liebhabereivermutung fällt, nimmt die Finanzbehörde daher zunächst an, dass es sich um eine normale Einkunftsquelle handelt. Dies selbst dann, wenn dabei Verluste entstehen. Die Verluste der ersten 3 Jahre ab Beginn der Betätigung (bzw 5 Jahre ab Anfallen der ersten Ausgaben) – sogenannte Anlaufverluste – bleiben sogar dann abzugsfähig, wenn sich später herausstellen sollte, dass ein Gesamtgewinn nicht erzielt werden kann. Erst wenn in einem solchen Fall auch nach Ablauf der Anlaufphase Verluste erzielt werden, kann die Finanzbehörde prüfen, ob – nach dem Gesamtbild der Verhältnisse – auch weiterhin von einer Einkunftsquelle ausgegangen werden kann. In solchen Fällen wird in der Regel die Vorlage einer Planungsrechnung verlangt, die in einem angemessenen Zeitraum einen Gesamtgewinn zeigen sollte. Auch hier ist nicht genau geregelt, welcher Zeitraum als angemessen gilt. Es kommt stets auf den Einzelfall an.

Ab dem Zeitpunkt, ab dem die Finanzbehörde Liebhaberei annimmt, können Verluste aus dieser Tätigkeit nicht mehr gegen andere Einkünfte verrechnet oder auf künftige Jahre vorgetragen werden.

Auf die Umsatzsteuer hat dies jedoch keine Auswirkung, sie ist nach den normalen Bestimmungen zu ermitteln. Kommt jedoch die Liebhabereivermutung zur Anwendung und kann sie vom Steuerpflichtigen nicht widerlegt werden, gilt sie auch für den Bereich der Umsatzsteuer.